Vorsichtsprinzip

Vorsichtsprinzip – was ist das?

Im Rahmen der Buchführung und Bilanzierung gibt das deutsche Handelsgesetzbuch (HGB) diverse Grundsätze vor, die als Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung bekannt sind. Zu den ergänzenden Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung gehört das Vorsichtsprinzip. Es schreibt vor, dass bei der Erstellung einer Bilanz jegliche Risiken und Verluste zu beachten sind. Ist etwa ungewiss, ob ein Verlust auch wirklich eintritt, so ist allein die Möglichkeit des Eintritts bilanziell zu würdigen. Warum das Vorsichtsprinzip angewendet wird ist also klar: Es dient dem Schutz der Gläubiger eines Unternehmens. Um die Anwendung des Vorsichtsprinzips in der Praxis zu ermöglichen, sind dem Vorsichtsprinzip zwei Folgeprinzipien nachgelagert: Das Realisations- und Imparitätsprinzip. In Verbindung mit anderen internationalen Rechnungslegungsstandards, die sich vom HGB in vielerlei Hinsicht unterscheiden, ist das Vorsichtsprinzip unter dem Begriff „fair presentation“ bekannt. Die Anwendung des Vorsichtsprinzips nach deutschem Recht ergibt sich aus § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB.

Was besagt das Realisationsprinzip?

Das Realisationsprinzip dient der zeitlichen Abgrenzung von Gewinnen und spielt eine wichtige Rolle in der Buchführung und Bilanzierung. Es beantwortet die Frage, wann ein Ertrag verbucht und zur Berechnung des Unternehmenserfolges herangezogen werden kann. Weiterhin regelt es, wie noch nicht realisierte Erträge bilanziell zu würdigen sind. In Bezug auf Unternehmen, die den Regelungen des HGB unterworfen sind, wird der Begriff Realisationsprinzip synonym für das strenge Realisationsprinzip verwendet. Die Anwendung ergibt sich aus dem folgenden Gesetzestext:

Paragraph	Gesetzestext
§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB	„Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind.“

Das Realisationsprinzip hat wiederum weitreichende Konsequenzen bei der Bewertung von Bilanzposten. Ausgehend davon, ergeben sich folgende Folgeprinzipien und –regelungen:

Folgeprinzipien- und regelungen	Aussagewert
Anschaffungswertprinzip	Das Anschaffungs- oder auch Herstellungskostenprinzip besagt, dass diese Kosten im Rahmen der Bilanz gleichzeitig die Wertobergrenze darstellen, zu denen diese bewertet werden können. Praktische Relevanz hat die Anwendung dieses Prinzips etwa bei der Herstellung von Gütern: Eine bilanzielle Würdigung findet maximal in Höhe der Herstellungskosten und nicht der erwarteten Verkaufserlöse statt. Ebenso sollen Zukäufe grundsätzlich erfolgsneutral erfasst werden können und gegebenenfalls erst später durch Abschreibungen erfasst werden.
Realisationszeitpunkt	Strittig war zu früheren Zeiten häufig die Frage, ab wann ein Ertrag als realisiert gilt. So wäre theoretisch der Abschluss eines Kaufvertrages, der Zeitpunkt des Gefahrenübergangs oder die Annahme der Lieferung gleichermaßen ein möglicher Realisationszeitpunkt. Als praktikabel hat sich der Mittelweg ergeben: Die Realisation erfolgt weder bereits bei Vertragsschluss, noch muss bis zum vollständigen Erhalt der Zahlung gewartet werden.

In Verbindung mit anderen Rechnungslegungsstandards, wie dem IFRS, wird das Realisationsprinzip auf Englisch unter dem Begriff „realisation principle“ angewandt. Verglichen mit den Regelungen des HGB sind internationale Regelungen weniger streng. So können vielfach nicht realisierte Erträge bereits erfolgswirksam erfasst werden. Im IFRS und IAS ist dies etwa bei den folgenden Sachverhalten der Fall:

IAS-Vorgabe	Anwendungsbereich
IAS 11 (wird ab dem 1. Januar 2018 durch IFRS 15 ersetzt)	Für die bilanzielle Würdigung von Fertigungsaufträgen, die über mehrere Perioden bestehen.
IAS 39 und IFRS 9	Für die bilanzielle Würdigung von Finanzinstrumenten.
IAS 40 (Änderungen aus Dezember 2016 treten ab dem 1. Januar 2018 in Kraft)	Für die bilanzielle Würdigung von Anlageimmobilien.
IAS 41	Für die bilanzielle Würdigung landwirtschaftlicher Vermögenswerte.

Was besagt das Imparitätsprinzip?

Grundsätzlich besagt das Imparitätsprinzip, dass Verluste so früh wie möglich und Gewinne erst nach der Realisation erfolgswirksam erfasst werden. Unternehmen die den Regelungen des HGB unterworfen sind, verwenden das Imparitätsprinzip im engeren Sinne. Dies ergibt sich aus der folgenden Regelung:

Paragraph	Aussagewert
§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB	Vorhersehbare Risiken und Verluste, die bis zum Stichtag entstanden sind, sind zu berücksichtigen, selbst dann, wenn sie erst zwischen Stichtag und Erstellung des Jahresabschlusses bekannt wurden.

In Verbindung mit dem Imparitätsprinzip kommen weitere Regelungen zur Anwendung:

Regelungen betreffend…	Aussagewert
Niederstwertprinzip (§ 253 Abs. 1 und 3 HGB)	Passiva sind zum höchstmöglichen, Aktiva zum Marktwert oder zu Anschaffungskosten zu erfassen. Für die Aktiva ist der jeweils niedrigere Wert zu verwenden.
Bildung von Rückstellungen	Rückstellungen sind regelmäßig nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung zu bilden. Dies ist etwa der Fall, wenn die spätere Inanspruchnahme der zurückgestellten Beträge zum Bilanzstichtag wahrscheinlich ist.

Beispiele zum Vorsichtsprinzip nach HGB

Zur Verdeutlichung folgt eine Darstellung von zwei Sachverhalten, die regelmäßig die Anwendung des Vorsichtsprinzips nach HGB erfordern:

Sachverhalt	Beispielhafte Praxisdarstellung
Kauf von Wertpapieren zu Spekulationszwecken	Ein Unternehmen erwirbt im Januar 2017 50 Aktien eines Unternehmens zu je 250 € (Gesamtwert: 12.500 €). Da eine Gewinnerzielungsabsicht besteht, sind diese im Umlaufvermögen zu aktivieren. Steigt der Wert bis zum Stichtag des Geschäftsjahres 2017 auf 300 € je Aktie, so dürfen jedoch maximal die Anschaffungskosten zur Bewertung herangezogen werden (also 250 € je Aktie oder 12.500 €). Fällt der Wert bis zum Stichtag hingegen auf 200 € je Aktie, so kommt entsprechend dem Imparitätsprinzip das Niederstwertprinzip zum Tragen. Es dürfen also maximal 10.000 € bilanziert werden.
Verkauf von Rohstoffen	Im November 2016 verkauft ein Unternehmen eine Tonne Altmetall für 500 €, die im Januar 2017 geliefert werden soll und bis dahin noch zu beschaffen ist. Zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses kann das Unternehmen eine Tonne Altmetall für 400 € beschaffen und einen Gewinn in Höhe von 100 € erzielen. Durch ein unerwartet knappes Angebot steigt der Anschaffungspreis jedoch auf 600 €, sodass im Zuge der Vertragserfüllung ein Verlust von 100 € anfällt. Die im Januar 2017 eigentlich erwarteten Erträge dürften zum Stichtag am 31. Dezember 2016 noch nicht ausgewiesen werden. Anders der nun drohende Verlust: Er wäre bereits zum kommenden Stichtag bilanziell zu würdigen.

Bildnachweise: © Brian Jackson - stock.adobe.com, Wrangler - Fotolia.com, © Tiko - stock.adobe.com